Питання документального підтвердження витрат у відрядженні, зокрема суми добових, на практиці викликає багато спорів, оскільки різні абзаци одного й того ж підпункту Податкового кодексу України містять формулювання, які на перший погляд не повністю узгоджуються між собою.
Саме тому при застосуванні п. 170.9 та пп. «а» пп. 170.9.1 ПКУ важливо правильно розрізняти, про які саме документи йдеться у кожному випадку та яке їх призначення.
Загальна норма щодо витрат у відрядженні
Відповідно до п. 170.9 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ), визначено порядок оподаткування витрат, понесених у зв’язку з відрядженням фізичних осіб. Підпункт «а» пп. 170.9.1 ПКУ містить декілька груп норм, які регулюють різні аспекти підтвердження відрядження та витрат у ньому.
Документи для підтвердження факту відрядження та кількості днів
Абзаци другий — четвертий підпункту «а» пп. 170.9.1 ПКУ регулюють порядок підтвердження факту перебування особи у відрядженні та визначення фактичної кількості днів. Зокрема, абзац четвертий пп. «а» пп. 170.9.1 ПКУ встановлює:
«Фактична кількість днів перебування у відрядженні визначається згідно з наказом про відрядження за наявності одного чи декількох документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні)».
Тобто для підтвердження саме факту відрядження достатньо наявності наказу та будь-яких документальних доказів фактичного перебування особи у відрядженні.
Документи для підтвердження права на суму добових
Водночас абзаци вісімнадцятий — двадцять перший підпункту «а» пп. 170.9.1 ПКУ регулюють уже порядок підтвердження саме суми добових. Так, відповідно до цих норм:
«Сума добових визначається в разі відрядження:
— у межах України та країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;
— до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні…
За відсутності зазначених відповідних підтвердних документів сума добових включається до оподатковуваного доходу платника податку».
Отже, у цій частині ПКУ вже прямо вимагає наявності «первинних документів» або «документальних доказів» залежно від напряму відрядження.
Документи щодо зв’язку відрядження з господарською діяльністю
Окремо у абзаці двадцять другому підпункту «а» пп. 170.9.1 ПКУ зазначено, що будь-які витрати на відрядження не включаються до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, які підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця або сторони, що відряджає.
ПКУ наводить орієнтовний перелік таких документів, зокрема:
- запрошення сторони, що приймає;
- укладені договори або контракти;
- документи, що підтверджують участь у переговорах, конференціях, симпозіумах або інших заходах відповідної тематики.
У чому полягає суперечність норм
Фактично в межах одного підпункту ПКУ використовуються різні формулювання щодо документів:
- для підтвердження перебування — «будь-які інші документи»;
- для підтвердження суми добових — «первинні документи» або «документальні докази»;
- для підтвердження зв’язку з господарською діяльністю — спеціальні змістовні документи (договори, запрошення тощо).
Це створює ситуацію нормативної неузгодженості, коли для різних цілей у межах одного й того ж правовідношення застосовуються різні критерії доказовості.
Отже, при застосуванні пп. «а» пп. 170.9.1 ПКУ слід розмежовувати три різні аспекти: підтвердження факту відрядження, підтвердження права на суму добових і підтвердження зв’язку відрядження з господарською діяльністю. Саме для кожного з цих аспектів Податковий кодекс встановлює окремі вимоги до документів, що і створює враження суперечності, але фактично відображає різну правову мету відповідних норм.