У практиці платників ПДВ досить часто виникає питання щодо правильного визначення бази оподаткування залежно від характеру господарської операції. Особливо це актуально у випадках, коли законодавство одночасно оперує такими поняттями як «договірна вартість», «ціна придбання» та «вартість придбання». Попри зовнішню схожість, ці терміни мають різне правове значення та застосовуються у різних податкових ситуаціях. Неправильне їх розмежування може призвести до помилок у нарахуванні податкових зобов’язань з ПДВ та, відповідно, до податкових ризиків.
Договірна вартість як основа визначення бази оподаткування
Відповідно до п.188.1 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (далі – ПКУ), база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім окремо визначених у цій нормі, зокрема податку на додану вартість).
Отже, загальне правило полягає в тому, що базою для нарахування ПДВ є саме сума, погоджена сторонами у договорі, тобто вартість, яку покупець сплачує за відповідний товар або послугу.
При цьому п.188.1 ПКУ уточнює зміст поняття «договірна (контрактна) вартість». До її складу включаються будь-які суми коштів, а також вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через третю особу як компенсація вартості товарів чи послуг.
Водночас законодавець прямо визначає суми, які не включаються до договірної вартості. Зокрема, до неї не належать суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми, інфляційні втрати, а також відшкодування шкоди, у тому числі упущеної вигоди, отримані внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.
Таким чином, договірна вартість — це фактично сума компенсації, яку сплачує покупець за товар або послугу, без урахування ПДВ.
Ціна придбання як мінімальна межа бази оподаткування
Разом із тим, п.188.1 ПКУ встановлює важливе обмеження: база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути нижчою за ціну придбання таких товарів.
Це означає, що навіть якщо сторони погодили нижчу договірну ціну, для цілей ПДВ продавець зобов’язаний перевірити, чи не є вона меншою за ціну, за якою відповідний товар був раніше придбаний. Якщо така ситуація має місце, податкові зобов’язання з ПДВ необхідно визначати саме виходячи з ціни придбання.
Фактично «ціна придбання» у цьому випадку виконує функцію мінімальної допустимої межі бази оподаткування та спрямована на недопущення штучного заниження податкових зобов’язань.
Вартість придбання при негосподарському використанні товарів
Окремий порядок передбачений для випадків, коли придбані товари починають використовуватися не в господарській діяльності підприємства. Відповідно до п.189.1 ПКУ, у разі здійснення операцій, визначених п.198.5 ПКУ, база оподаткування визначається виходячи з вартості придбання таких товарів. Йдеться, зокрема, про ситуації, коли товари:
- використовуються в операціях, що не є об’єктом оподаткування;
- використовуються в операціях, звільнених від оподаткування;
- переводяться для негосподарського використання.
У таких випадках платник податку зобов’язаний нарахувати так звані «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ.
Чому важливо правильно розмежовувати ці поняття
Попри те, що на практиці «ціна придбання» та «вартість придбання» часто можуть збігатися за сумою, їх правове призначення у ПКУ є різним.
Договірна вартість використовується як базовий показник при постачанні товарів або послуг. Ціна придбання застосовується як контрольний мінімум для визначення бази оподаткування при продажу. Вартість придбання, своєю чергою, використовується при нарахуванні ПДВ у випадках негосподарського використання відповідно до п.198.5 ПКУ.
Саме тому для правильного визначення податкових зобов’язань насамперед необхідно встановити характер господарської операції, а вже після цього застосовувати відповідну норму податкового законодавства.
Таким чином, правильне розмежування понять «договірна вартість», «ціна придбання» та «вартість придбання» є важливим елементом коректного податкового обліку та дозволяє мінімізувати ризики донарахувань під час податкових перевірок.