Розглянемо ситуацію, коли підприємство здійснює операції постачання товарів/ послуг, які оподатковуються за основною ставкою та за ставкою 0%. Крім того, у цьому ж періоді підприємство реалізує брухт металевий, який частково придбавався у третіх осіб, брухт, який був отриманий в результаті власного виробництва та брухт від розібрання ліквідованих основних засобів. Яким чином слід відобразити вказані операції при розрахунку ПДВ за звітний період ми і розглянемо далі.
Згідно з п.23 підрозд.2 розд. XX Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (далі – ПКУ) операції з постачання, у т. ч. з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, тимчасово до 1 січня 2019 року звільнені від оподаткування ПДВ. Операції з вивезення в митному режимі експорту товарів, зазначених у цьому пункті, звільняються від оподаткування ПДВ.
Згідно з вимогами п.199.1 ПКУ у разі, якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.
Перелік таких (частково використовуваних) товарів/ послуг може бути досить широким. Наприклад: придбання канцтоварів, основних засобів, вартість електроенергії, теплопостачання, водопостачання, обслуговування оргтехніки, мобільного зв’язку, інтернету тощо.
На думку податківців, викладену у листах ДФСУ від 07.08.2015р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17, від 07.08.2015р. № 29168/7/99-99-19-03-02-17, для цілей застосування ст. 199 ПКУ до неоподатковуваних належать операції, які:
- не є об’єктом оподаткування;
- звільнені від оподаткування.
Тобто, якщо підприємство у звітному періоді здійснювало оподатковувані та неоподатковувані операції, виникає необхідність у пропорційному віднесенні сум ПДВ до складу податкового кредиту у відповідності до вимог ст.199 ПКУ.
Процедуру пропорційного нарахування податкових зобов’язань згідно з п.199.6 ПКУ не застосовують у випадку постачання відходів і брухту чорних та кольорових металів, які утворилися в результаті переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготівель тощо) на виробництві, будівництві, під час розбирання (демонтажу) ліквідованих основних засобів та інших подібних операцій.
А що ж робити, якщо підприємство здійснює одночасно операції з постачання брухту:
- придбаного та
- отриманого в результаті власного виробництва чи демонтажу основних засобів?
Яким чином здійснити розподіл податкового кредиту?
Відповідно до п.199.2 ПКУ частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.
Підсумуємо вищесказане у формулі:
% використання товарів в оподатковуваних операціях=
= обсяги постачання оподатковуваних операцій (без урах. ПДВ)за рік /сукупні обсяги постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урах. ПДВ) за рік
Приклад 1. Підприємство здійснило придбання металобрухту на суму 100 грн. У процесі виробництва було оприбутковано за чистою вартістю реалізації брухт на суму 200 грн. За поточний місяць було реалізовано готової продукції на суму 600 грн з ПДВ. Також було реалізовано брухту на суму 250 грн. Податковий кредит складається з наступних витрат:
- витрати на придбання металу – 1200 грн з ПДВ;
- оренда офісного приміщення – 120 грн з ПДВ;
- придбано канцтоварів на суму 60 грн. з ПДВ.
Всього податкового кредиту: 200+20+10 = 230 грн.
Сукупні обсяги постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій: 500+250= 750 грн
% використання товарів: 500/750 = 0,67%
До розподілу підлягає кредит: 20+10 = 30 грн.
Донарахування податкових зобов’язань складає: 30 *(1-0,67)= 9,9 грн.
А тепер розглянемо випадок, коли підприємство реалізовує виключно придбаний брухт.
Приклад 2. Підприємство здійснило придбання металобрухту на суму 100 грн. За поточний місяць було реалізовано готової продукції на суму 600 грн з ПДВ. Також було реалізовано брухту на суму 250 грн. Податковий кредит складається з наступних витрат:
- витрати на придбання металу – 1200 грн з ПДВ;
- оренда офісного приміщення – 120 грн з ПДВ;
- придбано канцтоварів на суму 60 грн. з ПДВ.
Всього податкового кредиту: 200+20+10 = 230 грн.
Сукупні обсяги постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій: 500+250= 750 грн
% використання товарів: 500/750 = 0,67%
До розподілу підлягає кредит: 20+10 = 30 грн.
Донарахування податкових зобов’язань складає: 30 *(1-0,67)= 9,9 грн.
Як бачимо, сума ПДВ-зобов’язань не змінюється, хоча враховуючи положення п.199.6 ПКУ різниця повинна була б виникнути. І, наостанок розглянемо приклад, коли підприємство реалізовує виключно брухт, отриманий у процесі виробництва.
Приклад 3. У процесі виробництва було оприбутковано за чистою вартістю реалізації брухт на суму 200 грн. За поточний місяць було реалізовано готової продукції на суму 600 грн з ПДВ. Також було реалізовано брухту на суму 250 грн. Податковий кредит складається з наступних витрат:
- витрати на придбання металу – 1200 грн з ПДВ;
- оренда офісного приміщення – 120 грн з ПДВ;
- придбано канцтоварів на суму 60 грн. з ПДВ.
Всього податкового кредиту: 200+20+10 = 230 грн.
Розподіл податкового кредиту не здійснюється на підставі вимог п.199.6 ПКУ.
Тобто, маємо з Вами ситуацію, коли можливості, надані положеннями ПКУ підприємство навіть при бажанні не може використати в повному об’ємі.