У сучасних умовах цифровізації бізнесу компанії все частіше користуються підписками на різноманітні онлайн-платформи — від інформаційних ресурсів до професійних сервісів. Водночас на практиці виникає важливе питання: чи завжди такі операції підпадають під визначення електронних послуг і чи підлягають вони оподаткуванню ПДВ в Україні? Особливо це актуально у випадках, коли нерезидент виступає не прямим постачальником, а лише організовує доступ до таких сервісів.
Податкове визначення електронних послуг
Відповідно до пп.14.1.56-5 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. №2155-IV (далі – ПКУ), електронні послуги — це послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.
До таких послуг, зокрема, але не виключно, належать:
- постачання електронних примірників, надання доступу до зображень, текстів та інформації, у т. ч. підписка на електронні газети, журнали, книги, доступ до фото- та відеоматеріалів;
- надання доступу до баз даних, включаючи користування пошуковими системами;
- надання доступу до інформаційних, комерційних, розважальних електронних ресурсів, зокрема тих, що розміщені на платформах спільного доступу.
Таким чином, сама підписка до цифрової платформи за своєю суттю відповідає визначенню електронної послуги.
Місце постачання та оподаткування електронних послуг
Згідно з вимогами п.186.3-1 ПКУ, місцем постачання електронних послуг вважається місцезнаходження отримувача таких послуг. Це означає, що якщо отримувачем є резидент України, такі послуги вважаються постаченими на митній території України. Відповідно до п.208-1 ПКУ, електронні послуги, що постачаються нерезидентами фізичним або юридичним особам, підлягають оподаткуванню ПДВ за ставкою 20%.
Отже, у класичній ситуації придбання підписки безпосередньо у постачальника електронного сервісу (нерезидента) виникає обов’язок щодо оподаткування ПДВ.
Особливості послуг з «організації підписки»
Водночас на практиці досить поширеною є ситуація, коли у первинних документах (зокрема, специфікаціях або інвойсах) зазначається не сама підписка, а «організація підписки». У такому випадку важливо правильно визначити сутність операції. Фактично йдеться про те, що нерезидент не є безпосереднім постачальником електронної послуги, а виконує посередницьку функцію — забезпечує можливість отримання доступу до відповідного цифрового сервісу.
Для таких операцій застосовуються загальні правила визначення місця постачання послуг, встановлені п.186.4 ПКУ. Відповідно до цієї норми, місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника, за винятком операцій, прямо визначених у пп.186.2, 186.3 та 186.3-1 ПКУ. Оскільки послуги з «організації підписки» не включені до переліку винятків, передбачених зазначеними пунктами, до них застосовується саме загальне правило.
Податкові наслідки та практичні висновки
З урахуванням наведеного, можна дійти висновку, що:
- безпосередня підписка на цифрову платформу є електронною послугою і підлягає оподаткуванню ПДВ в Україні;
- натомість послуги з «організації підписки», які мають посередницький характер, не підпадають під визначення електронних послуг у розумінні пп.14.1.56-5 ПКУ;
- відповідно, за загальним правилом п.186.4 ПКУ місцем їх постачання є місце реєстрації нерезидента, а отже такі операції не є об’єктом оподаткування ПДВ в Україні.
Водночас у практичній діяльності важливо приділяти особливу увагу формулюванням у договорах та первинних документах. Саме від правильного визначення сутності послуги залежить її податковий режим, а отже — і наявність або відсутність ПДВ-зобов’язань.